Jak bezbłędnie rozliczać sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju

Mirosław Siwiński

Autor: Mirosław Siwiński

Dodano: 2 lipca 2020
postać kobiety w garniturze

Jak bezbłędnie rozliczać sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju

Sprzedaż wysyłkowa funkcjonuje w ustawie o VAT od początku jej przyjęcia. Jednak przez dłuższy czas były to przepisy wykorzystywane sporadycznie. Zmieniło się to wraz z rozwojem sprzedaży internetowej. Dziś taka forma dokonywania transakcji jest w niektórych branżach wiodąca. Jednak księgowi mają wciąż problemy z prawidłowym stosowaniem tych przepisów.

Nie przytaczając w tym miejscu przepisu art. 23 ustawy o VAT, należy zwrócić uwagę, iż dotyczy on określenia miejsca świadczenia dostawy towarów w jej specyficznej, wysyłkowej postaci. Oczywiście nie idzie tylko o wysyłkę towarów, ale dostawa musi mieć charakter wewnątrzwspólnotowy i zostać dokonana przez podatnika na rzecz odbiorcy, który nie musi rozliczyć w kraju docelowym WNT z tytułu nabycia (art. 2 pkt 23 ustawy o VAT). Poniżej zostaną przedstawione te problemy sprzedaży wysyłkowej, które dotyczą tak jej rozliczania w kraju, kiedy zgodnie z powołanymi przepisami w Polsce jest jej miejsce świadczenia, jak i przekonania polskich organów, że nie jest to konieczne.

Rozpoznanie obowiązku podatkowego

Ta kwestia jest potencjalnie najważniejsza dla każdego podatnika VAT – od niej bowiem zależy prawidłowość czasowego rozliczenia się z fiskusem. Od kiedy wprowadzono do ustawy o VAT nowe zasady w postaci art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy mają ogromne problemy z prawidłowym jego określeniem, szczególni ci, którzy wysyłają towar. Przy wysyłaniu towaru za granicę problemy te potęgują się.

Otóż przepis ten stanowi, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów, jednak Ustawodawca nie pokusił się o zdefiniowanie tego momentu. Takie sformułowanie tego przepisu może jednak spowodować pewne praktyczne problemy z jego zastosowaniem – szczególnie przy dostawach towarów wysyłanych. Zgodnie z ogólnymi zasadami prawa cywilnego, jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju (art. 544 Kodeksu cywilnego). Zazwyczaj jednak miejsce świadczenia strony określają na miejsce odbioru przesyłki – co rodzi problemy i dla VAT nie musi mieć charakteru rozstrzygającego.

Dla zidentyfikowania dostawy towarów w tym podatku ważne jest bowiem „przeniesienia prawa do rozporządzenia jak właściciel towarem”, co stanowi dokonanie dostawy. Przepisy nie zawierają odpowiednika uchylonego art. 19 ust. 2 ustawy o VAT, więc jeżeli umowa przewiduje przeniesienie własności z chwilą wydania kupującemu (np. przez kuriera), to np. sklep internetowy będzie musiał zidentyfikować moment, gdy własność towaru (prawo do rozporządzania jak właściciel) przejdzie na odbiorcę – co nie jest obecnie praktykowane.

Wymagać to będzie albo poniesienia dodatkowych kosztów (potwierdzenie odbioru – szczególnie przesyłki kurierskiej – jest obecnie dość drogie), albo odpowiedniego zmodyfikowania umów (przejście własności w momencie wysyłki towaru), co może okazać się niedozwolone z uwagi na przepisy prawa cywilnego (kwestia przejścia odpowiedzialności oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru przy umowach zawieranych na odległość i prawa konsumenckiego).

Takie rozumienie potwierdza również interpretacja ministra finansów nr IPPP1/443-526/13-2/AP. Można też wymagać od klientów, aby wskazali datę odbioru towaru – ale w przypadku odbiorców prywatnych nie liczyłbym na rzetelną informację w tym zakresie. Lepiej zwrócić się do przewoźnika, tym bardziej że jak słusznie stwierdził WSA w Rzeszowie w wyroku o sygn. akt I SA/Rz 774/17 „(…) Dysponowanie przez podatnika dokumentami elektronicznymi udostępnionymi przez przewoźnika pozwala w pewnej mierze prześledzić drogę dostawy i w powiązaniu z innymi dokumentami, w szczególności tymi, o których mowa w art. 23 ust. 15 ustawy o VAT, w szczególności z treścią zamówienia i potwierdzenia zapłaty za towar, co do których spółka deklaruje ich posiadanie, wykazać, że warunki materialne sprzedaży wysyłkowej z kraju zostały spełnione. Tego rodzaju dokumenty są bowiem zgodne z przepisami prawa art. 180 Ordynacji podatkowej”. Zatem organy skarbowe też powinny to respektować.

Kasa fiskalna przy sprzedaży wysyłkowej

Teoretycznie problem kasy przy sprzedaży wysyłkowej w rozumieniu art. 2 pkt 23 ustawy o VAT nie powinien występować z uwagi na zwolnienie z obowiązku jej stosowania bardzo podobnych czynności. Niestety zakres nie musi być zawsze ten sam. Ponadto, nawet jak podatnicy korzystają z tego zwolnienia to i tak miewają praktyczne problemy z jego stosowaniem. Zasadniczo podatnik powinien stosować kasę fiskalną od momentu powstania obowiązku w tym zakresie. Jeżeli więc podatnik korzysta ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia kas fiskalnych czy to z uwagi na osiągane obroty, czy też z uwagi na dostawę towarów w systemie wysyłkowym (pocztą lub przesyłkami kurierskimi), jeżeli dostawca towaru otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła i na czyją rzecz została dokonana (dane nabywcy, w tym jego adres).

Jak więc widać, możliwości zwolnienia są dwie: obroty za zeszły rok albo też zapłata określoną drogą plus udokumentowanie tego faktu. I tu w zasadzie nie powinno być problemu, gdyż przy sprzedaży wewnątrzunijnej bardzo prawdopodobne jest otrzymanie zapłaty choćby za pośrednictwem banku.

Pamiętać przy tym trzeba, że redakcja obu tych powołanych przepisów posługuje się słowem „zwalnia się”, co sugeruje obowiązek stosowania tego zwolnienia i jednocześnie przepisy nie przewidują rezygnacji z tego zwolnienia (tak jak to się dzieje np. przy niektórych zwolnieniach przedmiotowych z VAT). Nie można zrezygnować z tego zwolnienia, jeżeli nie utraci się do niego prawa. Podatnik nie może rozciągnąć tego zwolnienia na inne czynności, niespełniające powyższych warunków. Dopóki zatem sprzedaż wysyłkowa będzie opodatkowana w kraju, to kasa nas nie obowiązuje. Po przekroczeniu limitu rzecz jasna też nie, bo wówczas to będzie opodatkowane w państwie członkowskim przeznaczenia.

Opodatkowanie w państwie przeznaczenia a dokumentacja

Wymaganą, zasadniczą dokumentację w tym zakresie określa przepis art. 23 ust. 13-14 ustawy o VAT, a pomocniczą ust. 15 tego artykułu. Pomocniczą w tym sensie, że można wykazać dostawę bez dokumentacji zasadniczej, posługując się pomocniczą. Tak jak jednak wiadomo, organy KAS zdają się nie zauważać ust. 15, tak jak przy „klasycznej” WDT chętnie pomijają art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, zawierający analogiczną sytuację. W tym jednak zakresie sądy nie tylko nie akceptują tej praktyki, ale wręcz wskazują, że każdym możliwym dokumentem można wykazać wywóz towaru. Poza powołanych wcześniej wyrokiem WSA w Rzeszowie, podobne poglądy zawier a wyrok NSA z 10 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 895/12.

Sądy zwracają też uwagę na różnice z regulacją WDT. „(…) Zgodnie z art. 23 ust. 13 i 14 ustawy o VAT dla opodatkowania na terytorium państwa przeznaczenia niezbędne jest posiadanie przez podatnika – przed złożeniem deklaracji za dany miesiąc – dokumentów łącznie potwierdzających dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia. Przepis ten dotyczy obowiązku udokumentowania dostarczenia towarów jednoznacznie określonemu odbiorcy, podobnie jak w przypadku WDT” (wyrok WSA w Opolu z 11 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Op 32/09 potwierdzony wyrokiem NSA z 6 lipca 2010 r., sygn. akt I FSK 1156/09).


Podstawa prawna:
  • Art. 23 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz.U. z 2019 r. poz. 106 ze zm.).
  • § 3 ust. 1 pkt 1, § 2 ust. 1-2 w zw. z poz. 36 załącznika rozporządzenia ministra finansów z 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2018 r. poz. 2519 ze zm.).
Autor: Mirosław Siwiński
Mirosław Siwiński

Autor: Mirosław Siwiński

Absolwent Wydziału Prawa i Administracji Uniwersytetu Warszawskiego w 2001 r. Doradca podatkowy i radca prawny w Advicero Tax Nexia. Od 2004 r. wykładowca w zakresie VAT, podatku akcyzowego oraz analizy podatkowej. Autor lub współautor ponad 250 artykułów oraz ponad 20 książek o tematyce podatkowej. Do 2019 r. Dyrektor Departamentu Podatków Kancelarii Prof. W. Modzelewskiego