Dowiedz się, jak poprawnie rozliczać udostępnianie kart paliwowych

Autor: Adam Okonkwo

Dodano: 18 lutego 2020
tankowanie paliwa

Karta paliwowa to popularny instrument umożliwiający bezgotówkowe zakupy paliwa na stacjach benzynowych. Stosuje je znaczną część firm. Im większa flota, tym taka opcja jest bardziej opłacalna a co za tym idzie – także powszechna. W tym artykule odpowiemy na pytanie o skutki w VAT, jakie niesie skorzystanie z kart paliwowych.

Korzystanie z kart paliwowych jest powszechne, gdyż zmniejsza się ilość formalności związanych z zakupami a co za tym idzie – także czas przebywania na stacji paliw. Oszczędność czasu to także zmniejszenie kosztów, choćby poprzez spadek liczby dokumentów. Nabywca zamiast otrzymywać fakturę do każdego tankowania z osobna, dostaje jedno zbiorcze zestawienie za okres rozliczeniowy. Zwykle są to dwie faktury. Jedna za paliwo, druga dokumentuje pozostałe wydatki. Z reguły mają one postać elektroniczną. Oszczędności rosną wprost proporcjonalnie do wielkości floty pojazdów, której kierowcy mogą z takiej formy zapłaty korzystać.

Karty paliwowe dają też większe możliwości kontroli wydatków paliwowych. Poprzez łatwiejszą ich analizę oraz możliwość wprowadzania zabezpieczeń przez użyciem w okolicznościach, w których właściciel floty samochodowej sobie tego nie życzy. Przy ich wykorzystaniu możliwe jest prowadzenie polityki paliwowej przedsiębiorstwa dzięki łatwości precyzyjnego rozliczania zużytych materiałów pędnych przez poszczególne pojazdy.

3 rodzaje kart paliwowych

Istnieją trzy zasadnicze rodzaje kart paliwowych:

  1. imienne wystawiane na imię i nazwisko danego kierowcy,
  2. na numer rejestracyjny – służące do tankowania przynależnego do niej pojazdu,
  3. na firmę – przypisane do przedsiębiorcy umożliwiające zatankowanie każdego należącego do niego pojazdu.

Karta paliwowa w VAT

Karta paliwowa pod względem VAT może zostać potraktowana na dwa sposoby:

1)    jako transakcja łańcuchowa polegająca na tym, że wystawca karty nabywa paliwo od stacji benzynowej, następnie zaś ma miejsce jego dostawa ostatecznemu odbiorcy, czyli beneficjentowi karty (w praktyce stacja benzynowa wydaje paliwo bezpośrednio korzystającemu z karty),

2)    jako usługa finansowa świadczona przez wystawcę karty podmiotowi z niej korzystającemu.

Nie jest możliwe przyjęcie, że któryś ze sposobów traktowania karty paliwowej jest słuszny inny zaś błędny. Jest to uzależnione od faktycznych okoliczności w jakich odbywa się korzystanie z niej. Istotna jest wola trzech podmiotów biorących udział w transakcji. Znaczenie podstawowe mają zatem regulacje umów stanowiących podstawę korzystania z kart paliwowych.

 

Udostępnienie karty paliwowej jako transakcja łańcuchowa      

W myśl art. 7 ust. 8 ustawy o VAT w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Tak transakcję przy zastosowaniu karty paliwowej widział m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2014 r., nr IPPP2/443-1272/13-2/KBr . W stanie faktycznym wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej oddawał nabywcom samochody w ramach umowy najmu lub leasingu. Swoim klientom oferował jednocześnie karty paliwowe z możliwością korzystania z nich na określonych stacjach benzynowych. Udostępnienie karty było odpłatne. Wnioskodawca otrzymywał od koncernu paliwowego będącego operatorem karty rabaty na zakup paliwa. Mogły, lecz nie musiały być one przenoszone na nabywców, w zależności od konstrukcji umowy.

Wnioskodawca otrzymywał od operatorów faktury VAT. Na ich podstawie wystawiał faktury poszczególnym klientom wraz ze szczegółową analizą zużycia i stawką VAT adekwatną do tej zastosowanej przez operatora. Ponosił też odpowiedzialność za wady fizyczne i prawne nabywanych przez klientów towarów. Brał więc na siebie obowiązki sprzedawcy wynikające z Kodeksu Cywilnego. Wnioskodawca uznał, że w opisanej sytuacji nabywa on od operatora towary i usługi celem wykorzystania ich do wykonywania czynności opodatkowanych. Polegają one na odsprzedaży towarów w przeprowadzeniu transakcji łańcuchowej (art. 7 ust. 8 ustawy o VAT) czy też świadczeniu usług na rzecz osoby trzeciej (art. 8 ust. 2a ustawy o VAT).

Na poparcie swego stanowiska wnioskodawca przytaczał interpretacje indywidualne:

  • Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 lipca 2013 r., nr IPPP2/443-510/13-4/MM, gdzie organ skarbowy potwierdził, że transakcje pomiędzy operatorem karty a udostępniającym oraz pomiędzy nim a klientem są przedmiotem opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Ma to skutek w postaci przysługiwania prawa do odliczenia naliczonego podatku z faktur otrzymanych od operatora kart. 
  • Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 czerwca 2011 r., nr ILPP4/443/11-3/EWW, gdzie fiskus uznał prawo podatnika do odliczenia VAT z faktur otrzymanych od koncernu paliwowego dokumentujących transakcje przy użyciu kart paliwowych na należących do niego stacjach benzynowych.

Okiem sądu
W podobnym duchu wypowiadało się również sądownictwo administracyjne. NSA w wyroku z 3 września 2015 r. o sygn. akt. II FSK 106/13 orzekł, że gdy emitent karty paliwowej zarządza dostawami paliwa oraz je nadzoruje nie jest możliwe uznanie, że nie dokonywał on faktycznie jego dostawy posiadaczowi karty. Potwierdza to wystawianie faktur przez emitenta karty na należność za paliwo pobrane przez korzystającego z karty na stacjach benzynowych honorujących ten sposób płatności.

Z kolei w wyroku z 15 października 2015 r. o sygn. akt. I FSK 1478/13 NSA wskazał, że o trójstronności transakcji świadczy wpływ emitenta karty na jej istotne elementy. W szczególności jest to cena paliwa. Wówczas uznać można, że rozporządza on rzeczą jak właściciel. Będąc czynną stroną transakcji to on jej faktycznie dokonuje. NSA dodał, że – co bardzo istotne – transakcja łańcuchowa nie wymaga faktycznego wydania towaru na każdym etapie dostawy.

Korzystanie z karty paliwowej jako usługa finansowa

Udostępnianie kart paliwowych może być pojmowane i w taki sposób. Na takim stanowisku stawał niejednokrotnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W stanie faktycznym w sprawie o sygn. akt C-185/01 Auto Lease Holland BV v. Bundesamt für Finanzen leasingodawca oprócz działalności podstawowej oferował klientom możliwość zarządzania dokonywanymi przez nich zakupami paliwa. Czynności tej leasingobiorca dokonywał za pomocą karty kredytowej do tankowania. Trybunał tego rodzaju działalność zakwalifikował w wyroku z 6 lutego 2003 r. jako działanie polegające na finansowaniu zakupów dokonywanych przez klientów. Była to więc usługa finansowa. Leasingodawca nie występował tu w roli nabywcy paliwa odsprzedawanego dalej leasingobiorcy. Ten ostatni dysponował swobodą wyboru przy zakupie. Zdaniem Trybunału leasingodawca jawił się wyłącznie jako podmiot finansujący zakup.

Czy zakup karty to usługa finansowa

Polskie sądownictwo administracyjne uznało zakup przy użyciu karty paliwowej za usługę finansową m.in. w wyrokach o sygn. akt. I FSK 1177/11. NSA uznał w nim, iż osoba, która zakupiła od emitenta kartę paliwową staje się nabywcą usługi finansowej. Realizowana jest ona na rzecz beneficjenta karty. W związku z tym nie ma on prawa do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie tego rodzaju karty. Usługi finansowe są bowiem zwolnione z VAT. Stacja paliw zobowiązana jest wystawić korzystającemu z karty fakturę VAT.

Orzecznictwo TSUE

Trybunał Sprawiedliwości UE 14 maja 2019 r. wydał wyrok w polskiej sprawie o sygn. akt C-235/18. Dotyczyła ona prawa do odliczenia i zwrotu VAT od zakupu paliwa na podstawie karty paliwowej (wyrok w sprawie Vega Intrnational Car Transport and Logistic- Trading BmbH v. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie). W analizowanym stanie faktycznym, spółka z siedzibą w Austrii zaopatrywała w karty paliwowe wszystkie zależne podmioty w tym swą polską część. Rozliczenia były dokonywane przez dominujący austriacki podmiot. Wystawiał on faktury podlegającym spółkom. Naczelnik urzędu skarbowego, pod który podlegała polska firma odmówił jej prawa do odliczenia VAT z takiego dokumentu. Argumentując swe stanowisko opierał się na wspomnianym wyżej wyroku TSUE w sprawie o sygn. akt C-185/01, iż nie dochodzi w takiej sytuacji do nabycia paliwa w celu jego dalszej odsprzedaży.

Ostatecznie sprawa trafiła do Trybunału Sprawiedliwości UE. Przypomniał on, że zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. a dyrektywy 2006/112/WE RADY, dostawa dokonywana odpłatnie na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze podlega VAT. Na podstawie art. 14 ust. 1 dyrektywy dostawa towarów jest przeniesieniem do rozporządzania nimi jak właściciel. Udostępnianie przez Vega Intrnational kart paliwowych spółkom zależnym – w tym Vega Poland daje im możliwość zakupów od stacji paliw. Te zaś wystawiają faktury potwierdzające takie zakupy z VAT, który Vega International zamierzał odliczać od należnego podatku.

Trybunał uznał, że Vega International nie dysponowała paliwem, od zakupu którego dochodzi zwrotu VAT. To Vega Poland nabywa je od dostawców według własnego uznania. Wszelkie koszty związane z tankowaniem ponosi spółka polska. Może ona albo skompensować faktury dotyczące wystawiania kart paliwowych z fakturami wystawianymi spółce austriackiej albo je uregulować.

W powyższej sytuacji nie sposób było uznać, że dostawa paliwa jest dokonywana na rzecz Vega International ta zaś następnie odsprzedaje je Vega Poland, dokonując w ten sposób dostawy na jej rzecz. Vega International udostępnia polskiej spółce zależnej poprzez karty paliwowe instrument umożliwiający jej nabywanie paliwa. Gra więc ona jedynie rolę pośrednika przy nabyciu w/w towaru. W rezultacie z braku dostawy paliwa (towaru) Vega International nie może domagać się zwrotu VAT zapłaconego od wystawionych na jej rzecz faktur dokumentujących zakup paliwa na stacjach benzynowych przez Vega Poland.

Vega International otrzymywała od zależnych od siebie spółek wynagrodzenie w wysokości 2% wartości zakupu. Zdaniem Trybunału stosując opłatę wobec Vega Poland, Vega International otrzymywała za wykonane usługi wynagrodzenie od spółki zależnej. Wynika z tego – zdaniem Trybunału – że Vega Intrnational świadczy usługę finansowania z góry zakupu paliwa. Tak więc spółka austriacka działała w tym zakresie jak instytucja finansowa lub kredytowa.

Zapamiętaj!

Trybunał uznał, że udostępnianie przez Vega Intrnational kart paliwowych na rzecz Vega Poland jest faktyczną usługą finansową. Jest ona zbliżona do przyznania kredytu wskazanego w art. 135 ust. 1 lit. b dyrektywy 112. Tego rodzaju usługi korzystają ze zwolnienia z VAT.

W rezultacie Trybunał uznał, że udostępnianie kart paliwowych przez spółkę dominującą swoim spółkom zależnym, umożliwiające im zaopatrywanie w paliwo pojazdów, może zostać uznane za usługę udzielania kredytu zwolnioną z omawianego podatku. Takie rozstrzygnięcie skutkuje:

  • brakiem prawa do odliczenia VAT od zakupu paliwa przez emitenta karty, gdyż nie jest on jego nabywcą, lecz usługodawcą finansującym jego zakup,
  • brakiem prawa do odliczenia VAT przez nabywcę kart paliwowych z faktury otrzymanej od jej emitenta.

Fakturę za paliwo powinien wystawić dystrybutor. Korzystający z karty ma wówczas prawo do odliczenia VAT z takiego dokumentu.

 

Jaki są praktyczne skutki takiej kwalifikacji

O tym, że wyrok TSUE może wywżeć duże zaczenie na polski rynek kart paliwowych wskazywać mogą konsultacje podatkowe w sprawie opodatkowania VAT transakcji realizowanych przy ich użyciu. Zostały one przez Ministerstwo Finansów ogłoszone 31 lipca 2019 r. pismem o nr PT9.8101.3.2019. Zakończyły się wrześniu 2019 r. Jak dotąd nie pojawiła się jednak ministerialna intrpretaja ogólna w sprawie kart paliwowych.

Udostępnianie kart paliwowych może więc być interpretowane na dwa sposoby. Jako transakcja trójstronna opodatkowana VAT lub jako zwolniony z niego instrument finansowy. Decydujące są zapisy umowy będącej podstawą działania takiej karty. W każdym wypadku służy ona zawsze do dokonywania rejestracji zakupów na stacjach benzynowych. Nie można jej jednak przyrównać do karty kredytowej za pomocą, której dysponujący nią podmiot może regulować należność za każdy przez siebie wybrany przedmiot i usługę.

Zapamiętaj!

  • Karta paliwowa pod względem VAT może zostać potraktowana na dwa sposoby:

- jako transakcja łańcuchowa polegająca na tym, że wystawca karty nabywa paliwo od stacji benzynowej, następnie zaś ma miejsce jego dostawa ostatecznemu odbiorcy, czyli beneficjentowi karty (w praktyce stacja benzynowa wydaje paliwo bezpośrednio korzystającemu z karty),

- jako usługa finansowa świadczona przez wystawcę karty podmiotowi z niej korzystającemu.

  • Polskie sądownictwo administracyjne uznało zakup przy użyciu karty paliwowej za usługę finansową. NSA uznał w nim, iż osoba, która zakupiła od emitenta kartę paliwową staje się nabywcą usługi finansowej, która jest realizowana na rzecz beneficjenta karty. W związku z tym nie ma on prawa do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie tego rodzaju karty. Usługi finansowe są bowiem zwolnione z VAT.
Podstawa prawna:

Art. 5, art. 7 ust. 8, art. 8 ust. 2a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz.U. z 2020 r., poz. 106).

Autor: Adam Okonkwo

Autor: Adam Okonkwo

prawnik, specjalista podatkowy, wieloletni pracownik organów skarbowych
wiper-pixel